Vergiye Tabi Olma Kuralı

Gelişmekte Olan Ülkeler Vergiden Kaçınmayı Önlemek İçin BM’nin Minimum Vergisini Uygulamalı

Uluslararası Kurumlar Vergilendirmesi Reformu Bağımsız Komisyonu (ICRICT), tarihin bu anında, uluslararası kurumlar vergisi sisteminde önemli bir reform gerçekleştirmek için hem acil bir ihtiyaç hem de benzeri görülmemiş bir fırsat olduğuna inanan dünyanın dört bir yanından liderlerden oluşan bir gruptur. Komisyon, uluslararası vergi kurallarının mevcut diğer forumlarda mümkün olandan daha geniş ve kapsayıcı bir şekilde tartışılması yoluyla reform tartışmasını teşvik etmeyi; reformları ulusal avantajlardan ziyade küresel kamu yararı perspektifinden değerlendirmeyi ve kalkınma için adil, etkili ve sürdürülebilir vergi çözümleri aramayı amaçlamaktadır. Komisyon tarafından hazırlanan vergiye tabi olma kuralı hakkındaki raporun türkçe çevirisini sizlerle paylaşıyoruz.

Dikkat: Okumaya başlamadan önce Vergi Konseyinin 1. Uluslararası Vergi Gelişmeleri Çalışma Grubu Küresel Asgari Kurumlar Vergisi Reformu Raporu-I  de yer alan “Vergiye Tabi Olma Kuralı” bölümünü okumalısınız.

Çeviri konusunda yardımcı olan tüm arkadaşlara teşekkür ederim.

Rapor

Son yıllarda, ülkeler arasında imzalanan çifte vergilendirme anlaşmalarının sayısında hızlı bir artış olmuştur; küresel olarak 3.000’den fazla anlaşmaya ulaşılmıştır. Başlangıçta farklı ülkelerde çifte vergilendirme*nin önlenmesi amacıyla önerilen bu anlaşmalar, bugün gelişmekte olan ülkelerin gelir toplama yeteneklerini azaltarak küresel eşitsizliği pekiştiren araçlar haline gelmiştir.

Ortaya çıkan iki taraflı vergi anlaşmaları ağı, mukim ülkelerin (resident countries) (çok uluslu şirketlerin ve bunların aracı kuruluşlarının bulunduğu ülkeler) ihtiyaçlarına göre şekillenmiştir. Bu durum, ekonomik faaliyetin gerçekleştiği ülkelerden (kaynak ülkeler) çok uluslu şirketlerin ana ülkelerine veya düşük vergi oranlarına sahip ülkelerde bulunan offshore aracı kuruluşlarına akan grup içi**   ödemeler (örneğin, faiz, temettü, lisans ücretleri) üzerindeki stopaj vergi oranlarını düşüren kurallar aracılığıyla gerçekleşmektedir.

Çok uluslu şirketlerin, grup içi ödemelerini düşük vergi oranlarına sahip ülkelerde yararlanacak şekilde yapılandırma yetenekleri, çoğu zaman kaynak ülke (ekonomik faaliyetin gerçekleştiği ülke) için düşük veya çift taraflı vergi dışı kalma ve gelir kaybına yol açmaktadır.

Grup içi ödemeler üzerinde asgari bir vergilendirme seviyesini sağlamak amacıyla, G20/OECD Kapsayıcı Çerçeve Anlaşması (G20/OECD IF) ve Birleşmiş Milletler Uluslararası Vergi İşbirliği Uzmanlar Komitesi (UNTC), ayrı ayrı bir “Vergiye Tabi Olma Kuralı” (STTR)*** geliştirmiştir. Bu, ödemenin gerçekleştiği devlette(mukim devlet)(State of the payee) düşük nominal vergi oranlarına tabi olan kaynak Devletlerden yapılan ödemelere ilişkin işlem bazında uygulanan asgari bir vergidir.

STTR, bir vergi anlaşması kapsamında  kaynak ülkenin belirli  ödemeler üzerindeki vergilendirme haklarını devrettiği durumlarda, bu gelirin ödendiği devlette (yani mukim devlette) belirli bir oranının altında vergilendirilmesi durumunda, kaynak ülkenin bu hakların bir kısmını geri alabilmesi gerektiği anlayışına dayanmaktadır.

Tüm anlaşmalara bir STTR dahil edilmesi, kaynak ülkelerin diğer ülkenin bu geliri belirlenen asgari oranda vergilendirmediği durumlarda bu geliri vergilendirmesine olanak tanır ve böylece (çoğunlukla gelişmekte olan) ülkelerin şu anda vergiden kaçınan gelirleri vergilendirmesine olanak tanır.

Ancak, UNTC tarafından geliştirilen STTR (BM STTR) ile G20/OECD IF tarafından geliştirilen STTR (OECD STTR) önemli açılardan farklıdır. Özellikle gelişmekte olan ülkeler bu farkları dikkatlice değerlendirmelidir.

G20/OECD IF üyeleri 19 Eylül 2024 tarihinde STTR’yi yürürlüğe koyacak Çok Taraflı Enstrümanı imzalamaya davet edilmiştir. Komisyon olarak, BM STTR’nin ülkeler için, özellikle de gelişmekte olan ülkeler için, hem idari hem de potansiyel ek gelir tahsilatı açısından OECD STTR’den çok daha faydalı olduğuna inanıyoruz. Bu nedenle gelişmekte olan ülkelerin vergi anlaşmalarında BM STTR’yi uygulamalarını tavsiye ediyoruz.

İki teklif tasarım, kapsam ve operasyonel detaylar bakımından birbirinden çok farklıdır. Karşılaştırmayı kolaylaştırmak için burada her bir STTR’nin hükümlerinin bir özetini  halinde sunuyoruz:

	OECD	BM
Kapsam	Faiz; telif hakları; bir ürün veya hizmete ilişkin dağıtım haklarının kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında yapılan ödemeler; sigorta ve reasürans primleri; finansal garanti sağlama ücretleri veya diğer finansman ücretleri; sınai, ticari veya bilimsel ekipmanların kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında yapılan kira veya diğer ödemeler; ve hizmetlerin sağlanması karşılığında alınan her türlü gelir. Bağlantılı tüzel kişiler arasındaki ödemeler.	Kaynak devlette doğan tüm gelir ve sermaye kazançları. İlişkili veya ilişkisiz bir kuruluşa ödenen tüm gelirler.
Eşik	Vergiye Tabi Olma Kuralı’nın uygulanabilmesi için ilgili mali yıl içinde kapsama giren ödemelerin toplamı 1 Milyon Euro’yu (veya GSYİH’si 40 milyar Euro’nun altında olan ülkeler için 250.000 Euro’yu) aşması gerekmektedir. Gelir (faiz ve telif hakları hariç), alıcının bu geliri elde etmek için katlandığı doğrudan ve dolaylı maliyetler artı %8,5’ten yüksek olmalıdır.	YOK
Oran	%9	Anlaşma yoluyla

Ülkeler, gelirin düşük vergilendirildiği bölgelere yapılan ödemelerin (örneğin faizler, telif hakları, hizmet ücretleri) kesintiye tabi tutulmaması için ulusal vergi mevzuatlarına tedbirler getirmeyi düşünmelidir. Bununla birlikte, bu tür yerel kaçınma karşıtı kurallar, ayrımcılık yapmamaya ilişkin 24. Maddeye sahip bir vergi anlaşmasının yürürlükte olması ve çifte vergi anlaşmalarının söz konusu  alanında yerel savunma önlemlerine üstün gelmesi durumunda etkisiz kalabilir.

Bu nedenle, alternatif eylemler gerekmektedir. Bizim görüşümüze göre, OECD STTR çok kısıtlı kapsamı nedeniyle gelişmekte olan ülkeler için uygun değildir.

STTR’nin bu versiyonunun benimsenmesi, kapsamı dışında kalan ödemeler yoluyla vergi matrahlarının sürekli aşınmasını kabul etmeyi gerektirecektir:

(i) ilgisiz kişilere yapılan ödemeler (örneğin üçüncü taraflara yapılan faiz ödemeleri);

(ii) mark-up eşiğini aşmayan gelirler;

(iii) önemlilik eşiğinin altındaki gelirler;

(iv) yazılım kullanımı için yapılan tüm ödemeler .

IMF, STTR’nin etkisini tahmin etmiş ve mevcut 3.000 çifte vergi anlaşması arasında OECD STTR’nin 32 gelişmekte olan ülkenin 13 diğer ülkeyle ilişkilerini etkileyen sadece 101 anlaşmaya uygulanacağı ve özellikle hizmetlerle ilgili olarak sınırlı etkileri olacağı sonucuna varmıştır. IMF, “STTR’nin toplamda, ilgili kaynak ülke için yüzde 0,002 ila 0,14 arasında ek gelir getireceğini” gözlemlemektedir.

Buna karşın, BM STTR kaynak ülke vergilendirmesi için çok daha faydalıdır. Ayrıca idari açıdan çok daha basittir ve bir sonraki vergi yılı yerine cari ödemelere uygulanır. BM STTR’nin kabul edilmesi kaynak ülkede vergilendirme haklarını koruyacak ve gelişmekte olan ülkelere ikili anlaşmalarda müzakere aracı olarak açık unsurlarını kullanmaları için geniş bir alan sağlayacaktır.

ICRICT, düşük/vergisiz rejimlerle ilişkili vergiden kaçınmanın sadece adil olmadığını, küresel eşitsizliklere katkıda bulunduğunu ve sadece kalkınmayı engellediğini değil, aynı zamanda kaynak dağılımının verimliliğini de bozduğunu savunmaktadır.

İronik bir şekilde, kapsamdaki sınırlamaların çoğunun tek gerekçesi idari basitliktir; ancak BM STTR’nin daha kapsamlı yaklaşımı açıkça bu konuda daha büyük avantaja sahiptir.

BM STTR’nin kaynak ülkeler için daha basit ve daha faydalı bir anlaşma hükmü olduğuna ve daha fazla gelir elde etmelerini sağlayacağına inanıyoruz.

Bu nedenle gelişmekte olan ülkelere şunları tavsiye ediyoruz:
– BM STTR’yi anlaşmalarına dahil etmeleri.
– Gelirin düşük vergilendirildiği  ülkelere yapılan ödemelerde kesinti yapılmaması için iç hukuklarına tedbirler getirmeyi düşünmeleri.
– Alıcı ülkede düşük vergilendirilen ödemeler yoluyla vergi matrahlarının aşınmasını kolaylaştıran anlaşmaları tespit etmek üzere mevcut anlaşmalarını derhal gözden geçirmeleri, bu anlaşmaların yeniden müzakere etmeleri veya iptal etmeleridir.

Notlar:

*Çifte vergilendirme tek bir vergi konusu üzerinden birden fazla vergi alınmasına denilmektedir. Vergilemede kural, vergi konusu olan şeyin bir kez vergilendirilmesidir. Bununla birlikte bazen aynı vergi konusunun birkaç kez vergilendirme olayıyla da karşılaşılmaktadır. Çifte vergilendirme aynı vergi otoritesince olduğu kadar farklı otoriteler tarafından da yapılabilmektedir. Birincisine örnek,  aynı vergi konusunun ülke içinde birden fazla vergi yükümlülüğü alanına girmesi veya merkezî idare ve yerel yönetimlerin aynı faaliyet üzerinden farklı vergiler tahsil etmeleridir. İkincisi ise birden fazla devletin aynı vergi konusunu vergileme kapsamı içine almasından kaynaklanmaktadır. Bu sonuç çoğunlukla bir kimsenin bir ülkede yaşaması, başka bir ülkede kazanç sağlaması veya orada bir mülke sahip olması durumlarında ortaya çıkmaktadır. Burada, ülkelerden birisi kazancın sağlandığı veya mülkün bulunduğu yer, diğeri de gelir sahibinin ikamet ettiği yer olmaları nedeniyle kendisini vergi tahsiline yetkili saymaktadır. Bununla ilgili yaygın bir örnek çokuluslu şirket kazançlarının vergilendirilmesinde görülmektedir. Çifte vergilendirmenin önlenmesi için bir ülkede ödenen vergilerin, örneğin gelirlerin ana ülkede toplanması halinde ödenecek vergiden düşülmesi gerekmektedir. Bu amaçla ülkeler arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları imzalanmakta ve bu uygulamalar giderek yaygınlaşmaktadır. (https://www.mfa.gov.tr/cifte-vergilendirmeyi-onleme-anlasmalari-ve-turkiye.tr.mfa)

**Dolaylı veya dolaysız illiyet bağı ile yönetimsel olarak birbirine bağlı olan şirketler topluluğuna Grup Şirketler, bu grup içerisinde yer alan her bir şirkete de Grup Şirket denilmektedir.

***Vergiye Tabi Olma Kuralı” (STTR)